Odpowiedzialność pracodawcy za fikcyjne faktury wystawione przez pracownika – wyrok TSUE w sprawie C 442/22

30 stycznia 2024 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydał wyrok w polskiej sprawie, dotyczącej stosowania art. 203 Dyrektywy VAT, którego odpowiednikiem w polskim porządku prawnym jest art. 108 ustawy o VAT dotyczący konsekwencji wystawiania tzw. pustych faktur.

Zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Czego dotyczy sprawa?

Sprawa dotyczyła Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która prowadziła działalność w zakresie sprzedaży paliw.

W latach 2010–2014 pracownica Spółki wystawiła 1679 pustych faktur VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistej sprzedaży, na łączną kwotę VAT prawie 1,5 mln PLN. Faktury zostały wystawione na rzecz podmiotów, które odliczały wynikający z nich VAT naliczony. Faktury nie były księgowane w rejestrze sprzedaży Spółki, a Spółka nie wykazała wynikającego z nich VAT należnego w swoich deklaracjach.

Pracownica Spółki była zatrudniona na stanowisku kierowniczki, a do jej obowiązków należało obsługiwanie kasy fiskalnej, wypisywanie faktur i przygotowywanie dokumentów dla głównej księgowej. Do jej obowiązków należało także wystawianie faktur do paragonów w formacie excel – poza systemem księgowym Spółki.

Faktury były wystawiane na podstawie paragonów wydobytych z koszy na śmieci. Pracownicy Spółki, który brali udział w procederze, otrzymywali pieniądze za przekazane paragony.

W wyniku kontroli podatkowej organ podatkowy wydał decyzję określającą w odniesieniu do Spółki kwotę zobowiązania podatkowego z tytułu VAT. Decyzja została utrzymana przez organ drugiej instancji.

Organy uznały, że Spółka, jako pracodawca, nie dochowała należytej staranności, aby zapobiec wystawianiu fałszywych faktur. W szerokim zakresie uprawnień pracownicy mieściło się prawo do wystawiania faktur do paragonów poza systemem, bez dodatkowej zgody pracodawcy. Z tego względu, zdaniem organów, prezes Spółki mógł i powinien był przewidzieć, że ułatwia to wystawianie fałszywych faktur. Zdaniem organów to brak właściwego nadzoru i organizacji spowodował, że prezes Spółki odkrył omawiany proceder dopiero po kontroli organu podatkowego.

Sprawa trafiła do WSA, a w końcu do NSA, który skierował do TSUE pytanie prejudycjalne o następującej treści:

1. Czy art. 203 Dyrektywy VAT należy rozumieć w ten sposób, że w sytuacji, gdy pracownik podatnika VAT wystawił fałszywą fakturę z wykazanym podatkiem VAT, na której wykazał dane pracodawcy jako podatnika bez jego wiedzy i zgody, za osobę, która wykazuje VAT na fakturze, zobowiązaną do zapłaty VAT należy uznać:

• podatnika VAT, którego danymi bezprawnie posłużono się w treści faktury; czy też
• pracownika, który bezprawnie wykazał VAT na fakturze, wykorzystując dane podmiotu będącego podatnikiem VAT?

2. Czy dla odpowiedzi kogo uznać w rozumieniu art. 203 Dyrektywy VAT za osobę, która wykazuje VAT na fakturze, zobowiązaną do zapłaty VAT w okolicznościach jak w punkcie 1 istotne jest, czy podatnikowi VAT zatrudniającemu pracownika, który bezprawnie wykazał na fakturze VAT dane zatrudniającego go podatnika, można zarzucić brak należytej staranności w nadzorze nad pracownikiem?

Co stwierdził TSUE?

Trybunał wskazał, że uznanie że to widniejący na fakturze wystawca oszukańczej faktury powinien zostać uznany za „osobę, która wykazuje VAT”, gdy tożsamość osoby, która rzeczywiście ją wystawiła jest znana organowi, byłoby sprzeczne z podstawowym celem uznawanym przez Dyrektywę VAT, jakim jest zwalczanie ewentualnych oszustw i nadużyć.

Trybunał podkreślił zarazem, że wystawca faktury powinien jednak działać w dobrej wierze. Podkreślił także, że nie można uznać pracodawcy za działającego w dobrej wierze, jeżeli nie dochował on należytej staranności wymaganej w celu kontrolowania działań swojego pracownika i uniknięcia w ten sposób możliwości wykorzystania przez tego pracownika jego danych identyfikacyjnych do celów VAT do wystawiania fałszywych faktur w celu popełnienia oszustwa.

W przypadku braku dochowania należytej staranności, pracodawcy można przypisać noszące znamiona oszustwa działania jego pracownika, w związku z czym należy uznać, że jest on osobą, która wykazała VAT i która będzie zobowiązana do jego zapłacenia.

TSUE zaznaczył, że to do sądu krajowego należy zbadanie, czy podatnik wykazał się należytą starannością wymaganą w celu kontrolowania działań swojego pracownika.

Biorąc pod uwagę powyższe, na przedstawione pytania prejudycjalne TSUE odpowiedział w następujący sposób: „art. 203 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że w sytuacji gdy pracownik podatnika VAT wystawił fałszywą fakturę wykazującą VAT, posługując się tożsamością pracodawcy jako podatnika bez jego wiedzy i zgody, pracownika tego należy uznać za osobę wykazującą VAT w rozumieniu tego art. 203, chyba że podatnik ten nie dochował należytej staranności, rozsądnie wymaganej w celu kontrolowania działań wspomnianego pracownika.”

Co to oznacza dla podatników?

Wyrok nie jest aż tak korzystny dla podatników jak wydana w przedmiotowej sprawie opinia Rzecznik Kokott, w której zaproponowano bardzo daleko idące i korzystne dla podatników stanowisko w kontekście stosowania przepisów dotyczących pustych faktur.

TSUE po raz kolejny już podkreślił jak ważne jest zachowanie należytej staranności w kontekście uniknięcia ponoszenia odpowiedzialności za nadużycia w VAT. To kolejny dowód na to, że warto zainwestować czas i środki w swojej organizacji na przygotowanie szczegółowych procedur należytej staranności. Taka procedura i jej drobiazgowe przestrzeganie może pomóc w uniknięciu bardzo dotkliwych konsekwencji.