Pożyczka a ukryte zyski przy stosowaniu estońskiego CIT

Wspólnicy spółek opodatkowanych podatkiem CIT borykają się z problemem tzw. podwójnego opodatkowania. Wynika on z tego, że dochód operacyjny jest opodatkowany na bieżąco, a następnie od wypłacanych dywidend pobierany jest podatek PIT/CIT. Rozwiązaniem tego problemu jest wybór tzw. estońskiego CIT. Istotą modelu estońskiego CIT jest odroczenie opodatkowania do momentu wypłaty zysku na rzecz właścicieli. Z uwagi na preferencyjne zasady opodatkowania, ustawodawca wprowadził jednak kategorię tzw. ukrytych zysków tj. wszelkich świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami. Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki dochodu odpowiadającego wartości ukrytych zysków, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem (estońskim CIT).

Czym są ukryte zyski?

Definicja wprowadzona w ramach ustawy o CIT wskazuje, że przez ukryte zyski, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem. W szczególności wskazuje kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi.

Co mówią sądy?

Wskazanie pożyczek w katalogu świadczeń uznawanych za ukryte zyski, bez jakiegokolwiek ograniczenia, budzi wątpliwości wśród podatników do tego, czy każda pożyczka udzielona na rzecz podmiotu powiązanego z udziałowcem stanowi ukryty zysk. W tym zakresie wykształciły się dwie linie orzecznicze.

Jedna z nich, korzystna dla podatników, wspierana przez wyroki WSA w Gliwicach (Wyrok  Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 czerwca 2024 r. I SA/Gl 1566/23 oraz Wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 maja 2023 r. I SA/Gl 93/23) , zakłada, że nie każda pożyczka udzielona na rzecz podmiotu powiązanego z udziałowcem automatycznie stanowi ukryty zysk. Zdaniem WSA w Gliwicach istotne jest przeanalizowanie, czy podatnik dokonując czynności prawnej osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy. A zatem, kluczowa jest analiza celu udzielenia pożyczki tj. przeznaczenia pożyczki.

Istnieje jednak również mniej korzystna linia orzecznicza (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 29 lutego 2024 r. (sygn. I SA/Po 804/23), czy wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 czerwca 2024 r. (sygn. III SA/Wa 552/24)), zgodnie z którą ustawodawca wskazując w art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT kwotę pożyczki jako ukryty zysk nie wprowadził jakichkolwiek dodatkowych kryteriów lub innych przesłanek, od których uzależniłby konieczność zaliczenia pożyczki do ukrytych zysków. W konsekwencji, zdaniem sądów reprezentujących tę linię orzeczniczą, każda pożyczka udzielona na rzecz podmiotu powiązanego z udziałowcem stanowi ukryty zysk i powinna być opodatkowana przez podmiot objęty estońskim CIT.

Co to oznacza?

Niejednolite stanowisko interpretacyjne nie sprzyja pewności stosowania prawa. W przypadku udzielania pożyczek na rzecz jednostek powiązanych z udziałowcem i braku zapłaty estońskiego CIT, podmioty objęte estońskim CIT są narażone na ryzyko powstania zaległości podatkowej.

Z kolei, w przypadku potraktowania pożyczki jako ukrytego zysk i jej opodatkowania, ukształtowanie takiej transakcji staje się ekonomicznie nieefektywne. Cechą pożyczki jest jej zwrotny charakter, tym samym środki z tytułu kapitału wrócą do spółki i gdy zostaną wypłacone już w formie dywidendy, będą ponownie opodatkowane.

Obecnie, oczekujemy na rozstrzygnięcie tej kwestii przez NSA. Miejmy nadzieję, że będzie to wyrok korzystny dla podatników.