ZCP kolejny wyrok i wciąż te same wątpliwości

W naszym wcześniejszym wpisie dotyczącym sprzedaży centrum handlowego zwracaliśmy uwagę na brak jednolitego podejścia do kwalifikacji transakcji jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP). Najnowszy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 15 lipca 2025 r. (I SA/Rz 174/25) po raz kolejny pokazuje, że podatnicy poruszają się w tej materii po obszarze pełnym niejasności. Mimo że pojęcie ZCP na gruncie CIT i VAT jest fundamentalne dla transakcji reorganizacyjnych, istnieją nadal spore wątpliwości w zakresie interpretacji przepisów.

WSA: wydzielenie nieruchomości to za mało, aby mówić o ZCP

W sprawie rozpoznanej przez WSA podatnik zaplanował podział przez wydzielenie i powołał do życia dział, w którym znalazły się nieruchomości, umowy najmu, zobowiązania, należności, rachunek bankowy i przypisani pracownicy. Całość była wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i – zdaniem spółki – także funkcjonalnie, ponieważ zespół składników miał służyć prowadzeniu odrębnej działalności gospodarczej w zakresie zarządzania lokalami.

Pomimo tego sąd uznał, że nie dochodzi do wydzielenia ZCP. W jego ocenie spółka w rzeczywistości nie wydzieliła samodzielnego segmentu działalności, lecz jedynie określone nieruchomości według ich rodzaju lub lokalizacji. Skoro działalność w zakresie zarządzania nieruchomościami miała nadal funkcjonować w spółce macierzystej, nie można – zdaniem sądu – mówić o przeniesieniu pełnego, samodzielnego obszaru działalności. A brak pełnej, realnej samodzielności wyklucza uznanie wydzielanych składników za ZCP.

Zupełnie inne podejście NSA w sprawie centrum handlowego

Jeżeli zestawić ten wyrok z omawianym wcześniej orzeczeniem NSA z 2023 r. (sygn. I FSK 892/18) dotyczącym sprzedaży centrum handlowego, w oczy rzuca się zasadnicza rozbieżność w ocenie podobnych stanów faktycznych.

W sprawie centrum handlowego NSA uznał bowiem, że mamy do czynienia ze ZCP, mimo że nabywca nie przejął wszystkich umów i od razu po transakcji zawierał nowe, w szczególności w zakresie zarządzania nieruchomością. NSA położył nacisk na możliwość kontynuowania działalności, a nie na formalny zakres przenoszonych składników.

Tymczasem rzeszowski WSA zastosował podejście znacznie bardziej restrykcyjne i formalne uznając, że skoro część kluczowych funkcji pozostaje w spółce, to ZCP nie powstaje. W praktyce oznacza to, że w jednych sprawach sądy dopuszczają szerokie, biznesowe spojrzenie na ZCP, a w innych wymagają przeniesienia niemal „pełnego mini przedsiębiorstwa”.

Gdzie w tym wszystkim objaśnienia MF?

Sprawę dodatkowo komplikuje fakt, że Minister Finansów w objaśnieniach podatkowych z 11 grudnia 2018 r. wprost wskazał, że jeśli nabywca musi podejmować dodatkowe działania, np. zawierać umowy o zarządzanie nieruchomością, to nie mamy do czynienia z ZCP.

Problem polega na tym, że objaśnienia MF mają – co do zasady – zapewniać podatnikom ochronę. Z kolei NSA prezentuje podejście zupełnie odmienne, oparte na orzecznictwie TSUE, a organy podatkowe trzymają się własnej, restrykcyjnej linii.

Skutki dla podatników – ryzyko realne, a przepisy nadal lakoniczne

Niejasność pojęcia ZCP ma poważne konsekwencje podatkowe:

• w CIT wpływa na powstanie (lub brak) przychodu przy wydzieleniu czy aporcie,
• w VAT decyduje o opodatkowaniu lub jego wyłączeniu całego przedmiotu transakcji,
• w praktyce – może przesądzać o opłacalności całej reorganizacji.

Problem w tym, że dziś przedsiębiorca nie jest w stanie przewidzieć, czy organy i sądy uznają dane wydzielenie aktywów za ZCP.

W aktualnym otoczeniu prawnym trzeba wyjątkowo starannie dokumentować wyodrębnienie funkcjonalne, unikać dublowania funkcji w spółce pozostającej i wydzielanej, a we wnioskach o interpretacje podatkowe – dobierać precyzyjnie opis stanu faktycznego.

Podsumowanie

Wyrok WSA w Rzeszowie nie tylko nie porządkuje sytuacji, ale jeszcze mocniej uwidacznia problem: pojęcie ZCP jest niejednoznaczne, a praktyka stosowania przepisów rozbieżna i nieprzewidywalna. Tak długo, jak ustawodawca nie doprecyzuje przepisów, a sądy nie wypracują jednolitego standardu, spory o ZCP będą pojawiać się regularnie, a bezpieczeństwo podatkowe reorganizacji pozostanie ograniczone.