Granice odpowiedzialności solidarnej w VAT – omówienie wyroku TSUE
Wyrok TSUE z 11 grudnia 2025 r. (C‑121/24) dotyczy fundamentalnego problemu: czy organy podatkowe mogą domagać się zapłaty zaległego VAT od nabywcy, gdy sprzedawca – główny dłużnik podatkowy – został zlikwidowany i przestał istnieć? Sprawa ta dotyka granic solidarnej odpowiedzialności w VAT oraz tego, jak rozkłada się ryzyko niewypłacalności kontrahenta.
Odpowiedzialność solidarna nabywcy po likwidacji dostawcy – punkt wyjścia
W 2017 r. bułgarska spółka nabywała i wynajmowała pojazdy ciężarowe od podmiotu, który wystawił 35 faktur i wykazał VAT w deklaracjach, lecz nie wpłacił go do urzędu skarbowego. Spółka odliczyła VAT z tych faktur. W 2019 r. wobec sprzedającego ogłoszono upadłość, a w 2020 r. został wykreślony z rejestru handlowego.
Już po ogłoszeniu upadłości bułgarski organ podatkowy wszczął wobec spółki postępowanie, uznając ją za solidarnie odpowiedzialną za niezapłacony VAT, argumentując, że wiedziała lub powinna była wiedzieć, iż podatek nie zostanie uiszczony. Na tej podstawie nałożono na spółkę obowiązek zapłaty VAT wraz z odsetkami.
Spółka zaskarżyła decyzję, twierdząc, że po likwidacji sprzedającego jego zobowiązania wygasły, więc nie można już dochodzić odpowiedzialności solidarnej osoby trzeciej. Organ podatkowy uznał natomiast, że zobowiązanie VAT nie wygasa, jeśli istnieją podmioty solidarnie odpowiedzialne.
Sąd krajowy, powołując się na orzecznictwo TSUE, powziął wątpliwości co do granic odpowiedzialności solidarnej, zwłaszcza gdy postępowanie wobec osoby trzeciej wszczyna się po wykreśleniu głównego dłużnika. W związku z tym skierował do TSUE pytania prejudycjalne dotyczące zgodności z dyrektywą VAT oraz zasadami proporcjonalności, przejrzystości i pewności prawa żądania zapłaty podatku od dłużnika solidarnego, gdy dłużnik główny przestał już istnieć .
Co stwierdziła Rzecznik Generalna? Rola nabywcy i znaczenie rozróżnienia między oszustwem a samą zaległością
Rzecznik Generalna Juliane Kokott przygotowała opinię, w której przyjrzała się kwestii granic solidarnej odpowiedzialności. Rzecznik wskazała przede wszystkim, że należy rozróżnić oszustwo VAT od samego niezapłacenia prawidłowo zadeklarowanego podatku – podkreśliła, że brak zapłaty zadeklarowanego podatku to co najwyżej zaległość, którą państwo powinno zwalczać standardowymi instrumentami (kontrola, egzekucja, sankcje wobec dłużnika), a nie przerzucaniem ryzyka niewypłacalności na nabywcę.
Odpowiedzialność kontrahenta może wchodzić w grę tylko przy szczególnej podstawie: gdy nabywca uczestniczył umyślnie w oszustwie, powinien był wiedzieć o oszustwie w łańcuchu dostaw albo sam dopuścił się nadużycia (np. celowo wykorzystując niewypłacalność dostawcy). Sama „powinność wiedzy”, że kontrahent nie zapłaci zadeklarowanego VAT, nie wystarcza – nie może być to odpowiedzialność na zasadzie ryzyka.
Rzecznik wskazała także, że odpowiedzialność solidarna jest odpowiedzialnością akcesoryjną, a więc zależy od istnienia długu podatkowego i dłużnika głównego. Z tego względu zobowiązanie podatkowe musi nadal istnieć w chwili ustalania odpowiedzialności oraz musi istnieć osoba zobowiązana do zapłaty (co jest istotne także dla regresu).
Jeśli dłużnik główny został zlikwidowany bez następcy, dochodzenie „odpowiedzialności solidarnej” po fakcie grozi w praktyce niedozwolonym przeniesieniem długu na osobę trzecią, naruszając pewność prawa i neutralność VAT.
Co stwierdził TSUE? Odpowiedzialność nabywcy możliwa także po likwidacji sprzedawcy
TSUE w zasadzie nie odniósł się do opinii Rzecznik Generalnej. Wskazał tylko, że gdyby organ podatkowy mógł dochodzić odpowiedzialności osób trzecich uczestniczących w nadużyciu w dziedzinie VAT tylko wtedy, gdy istnieje osoba zobowiązana do zapłaty VAT, takie ograniczenie zagrażałoby możliwości powstania tej odpowiedzialności. Wskazał także, że osoba zobowiązana do zapłaty podatku działająca w złej wierze mogłaby doprowadzić do swej likwidacji, w szczególności w celu zapobieżenia powstaniu odpowiedzialności osób trzecich, które przyczyniły się do nadużycia leżącego u podstaw zobowiązania z tytułu VAT.
Posługując się taką argumentacją, TSUE wskazał, że przepisy unijne nie stoją na przeszkodzie uregulowaniom krajowym, na mocy których można dochodzić odpowiedzialności osoby solidarnie zobowiązanej do zapłaty VAT po tym, jak osoba zobowiązana do zapłaty tego podatku przestała istnieć jako podmiot prawa, jeżeli zostanie wykazane, że ta osoba solidarnie zobowiązana, sama korzystając z prawa do odliczenia, wiedziała lub powinna była wiedzieć, że osoba zobowiązana nie zapłaci rzeczonego podatku.
Jakie to ma znaczenie dla podatników w Polsce?
TSUE miał szansę wydać przełomowy wyrok dotyczący granic solidarnej odpowiedzialności nabywcy. Niestety nie wykorzystał jej i w zasadzie pominął argumentację powołaną przez Rzecznik Generalną. Kierunek wyroku jest więc dosyć niepokojący – trudno bowiem oczekiwać od podatnika, żeby za każdym razem dokładnie weryfikował sytuację finansową swojego kontrahenta, upewniając się, że nie grozi mu bankructwo.
Powyższy wyrok jest istotny dla polskich podatników ze względu na plany znowelizowania ustawy o VAT i rozszerzenia katalogu przypadków, w których nabywca może ponieść odpowiedzialność solidarną za zaległości podatkowe sprzedawcy. O ile ustawa zmieniająca zostanie uchwalona, od 1 lipca 2026 r. solidarna odpowiedzialność będzie dotyczyć m.in. usług objętych obowiązkowym mechanizmem podzielonej płatności (także w przypadku nieprzekroczenia progu 15 000 zł), a także niektórych usług niematerialnych.
