Wszczynanie postępowań karnych skarbowych w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego – krajobraz po (kolejnej) bitwie z fiskusem

14 kwietnia 2025 r. Naczelny Sąd Administracyjny wydał wyrok w składzie siedmiu sędziów (sygn. akt I FSK 1078/24) w sprawie dotyczącej instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego skarbowego. NSA oddalił skargę kasacyjną podatnika od wyroku WSA w Bydgoszczy, w którym uznano, że fakt umorzenia postępowania karnego skarbowego z powodu braku znamion czynu zabronionego pozostaje bez wpływu skuteczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111).

Jednak równocześnie NSA postanowił poinformować Ministra Finansów o istotnych naruszeniach w stosowaniu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Naruszenia te polegają na instrumentalnym wszczynaniu postępowań karnoskarbowych, których jedynym motywem jest niedopuszczenie do przedawnienia zobowiązania podatkowego ze względu na zawieszenie biegu terminu przedawnienia w chwili wszczęcia postępowania. Taka praktyka stosowania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej pozostaje w sprzeczności z art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 32 ust. 1 oraz z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Ocena orzeczeń NSA

Omawiane orzeczenia budzą mieszane odczucia. Z jednej strony Naczelny Sąd Administracyjny po raz kolejny dostrzega palący problem instrumentalnego wszczynania postępowań karnych skarbowych. W konsekwencji postanawia skorzystać z instytucji sygnalizacji, która jest stosowana raczej wyjątkowo. Z drugiej strony sąd ten uznał wcześniej, że nie wyda uchwały w tej sprawie. Zatem, bez odpowiedzi na pytanie prawne „zwykłego” składu orzekającego (sygn. akt I FPS 2/24), przejął sprawę do rozpoznania i ostatecznie podtrzymał zaskarżony wyrok WSA.

Abstrahując jednak od szczegółów tej sprawy, warto przyjrzeć się z lotu ptaka „krajobrazowi po bitwie”. A także ocenić, co dalej czeka podatników. Zwłaszcza że procedowany jest projekt, którego celem jest ograniczenie stosowania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Trochę historii

Już w 2012 r. Trybunał Konstytucyjny wskazał w uzasadnieniu wyroku dotyczącego art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, że choć sama możliwość nadużycia kompetencji przez organ państwa nie jest wystarczającą podstawą uznania przepisu za niekonstytucyjny, to jednak tego rodzaju obawy mogą rodzić wątpliwości co do zgodności tego przepisu z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa (sygn. akt P 30/11).

Później toczyły się dalsze boje podatników z fiskusem w sprawach, w których wszczęto postępowanie karne skarbowe w sposób budzący istotne wątpliwości co do rzeczywistego celu tego działania. Rzecznik Praw Obywatelskich złożył do Trybunału Konstytucyjnego wniosek w sprawie zbadania zgodności art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z Konstytucją RP. Podatnicy wnosili skargi konstytucyjne. Doprowadziło to w końcu do wydania przez NSA uchwały w składzie siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 1/21). W uchwale wskazano, że ocena przesłanek zastosowania przez organy podatkowe przy wydawaniu decyzji podatkowej art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej mieści się w granicach sprawy sądowej kontroli legalności tej decyzji.

Nie rozwiązało to zasadniczego problemu, przenosząc jedynie ciężar sporów na kwestie dowodowe. Uchwała skutkowała także działaniami organów ścigania w celu wykazania odpowiedniej aktywności procesowej, np. przez postawienie zarzutów. Spory trwały dalej. Tym bardziej, że Trybunał Konstytucyjny uchyla się od rozpoznania wniosku Rzecznika Praw Obywatelskich w sprawie o sygn. akt K 31/14. Trudno bowiem racjonalnie wytłumaczyć ponad 10 lat bez wyroku w tej sprawie. Jedyna próba rozpoznania tej sprawy na początku 2017 r. zakończyła się otwarciem zamkniętej rozprawy na nowo i jej odroczeniem bez terminu.

Pojawiały się również projekty usunięcia kontrowersyjnej regulacji z obrotu prawnego. Jednak bez rezultatu, zaś obecny projekt może wręcz pogłębić patologiczną praktykę. Jest to jednak materiał na odrębny wpis.

Co dalej mają robić podatnicy?

Tymczasem należy wskazać podatnikom, aby kontynuowali walkę. Trzeba podnosić odpowiednie zarzuty w skargach do wojewódzkich sądów administracyjnych, skargach kasacyjnych do NSA, czy wreszcie wnosić skargi konstytucyjne i skargi do Europejskiego Trybunału Praw Człowieka. Wydaje się bowiem, że zbliżamy się do powstania masy krytycznej, która doprowadzi do przełomu. Skutkiem tego będzie usunięcie kontrowersyjnego przepisu. Postanowienie sygnalizacyjne NSA stanowi wprawdzie półśrodek, lecz można je potraktować jako ostatnie ostrzeżenie pod adresem fiskusa.

Podobny zabieg wykonał Trybunał Konstytucyjny w sprawie równie kontrowersyjnej definicji budowli na potrzeby podatku od nieruchomości. Najpierw TK wydał 15 grudnia 2020 r. postanowienie sygnalizacyjne (sygn. akt S 3/20). Potem – jakby poirytowany wieloletnią biernością ustawodawcy – stwierdził zaś niezgodność kwestionowanego przepisu z Konstytucją RP (wyrok z dnia 4 lipca 2023 r., sygn. SK 14/21). Otworzyło to drogę do głębszej zmiany w zakresie opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości.

Mam nadzieję, że w tym przypadku będzie podobnie. Aczkolwiek trudno mi – z perspektywy gwarancyjnej roli sądownictwa administracyjnego – zaakceptować kolejną szansą dla fiskusa. Spory dotyczące art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej trwają już kilkanaście lat, a patologie w stosowaniu tego przepisu nie budzą obecnie niczyjej wątpliwości.