24 czerwca 2025 r. NSA wydał wyrok dotyczący kwestii podatkowego traktowania zaliczki w transakcjach nieruchomościowych, w których strony składają oświadczenie o wyborze opodatkowania (I FSK 540/22).

Czego dotyczyła sprawa? – Zaliczka w umowie przedwstępnej a wybór opodatkowania

Z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej zwróciła się spółka, która planowała nabycie prawa do użytkowania wieczystego nieruchomości, składającej się z kilku działek, przy czym na niektórych z nich były posadowione budynki. W części dotyczącej zabudowanych działek, transakcja nabycia prawa użytkowania wieczystego korzystała ze zwolnienia od VAT, jednak strony podjęły decyzję o rezygnacji z tego zwolnienia. W umowie przedwstępnej strony ustaliły płatność zaliczki, do której doliczono VAT i która została udokumentowana fakturą. Spółka zadała Dyrektorowi KIS pytanie między innymi o to, czy nabywca ma prawo do odliczenia VAT od zaliczki z tytułu planowanej transakcji zapłaconej przed złożeniem przez strony oświadczenia o wyborze opodatkowania.

Spółka argumentowała, że skoro transakcja w przyszłości będzie podlegać opodatkowaniu VAT, to także zaliczka powinna być opodatkowana – mimo tego, że jej zapłata nastąpiła przed formalną rezygnacją ze zwolnienia. Spółka wskazywała, że kluczowa powinna być tutaj wola stron.

Co na to organy podatkowe i sądy? – Stanowisko KIS, WSA i NSA

Dyrektor KIS nie zgodził się ze spółką wskazując, że póki oświadczenie o wyborze opodatkowania nie zostanie złożone, zaliczka jest zwolniona od VAT. Nie może więc być mowy o odliczeniu. Powyższe potwierdził WSA w Białymstoku, który oddalił skargę spółki. Finalnie sprawa trafiła przed NSA.

NSA podzielił pogląd organu podatkowego oraz WSA w Białymstoku. Zgodnie z oceną sądu, dopóki strony nie złożą skutecznego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT i nie wybiorą opodatkowania dostawy, to zarówno sama dostawa, jak i zaliczka na jej poczet, pozostają zwolnione z VAT.

Co to oznacza w praktyce?

Jeśli strony chcą, aby transakcja była objęta VAT-em, muszą formalnie zadeklarować taką wolę – w odpowiedni sposób i w odpowiednim czasie. Dopiero po poprawnym złożeniu takiego oświadczenia można uznać transakcję za opodatkowaną. Wtedy sprzedawca może wystawić fakturę korygującą, a kupujący – odliczyć podatek naliczony.

Ważne jest więc, że dopóki obowiązuje zwolnienie z VAT dla danej dostawy, to również powiązana z nią zaliczka korzysta z tego zwolnienia – nawet jeśli strony twierdzą, że chcą ją opodatkować. Sama deklaracja woli nie wystarczy – liczy się formalne spełnienie warunków.

Jakie ma to konsekwencje dla podatników?

Na pierwszy rzut oka takie podejście może wydawać się nielogiczne i dodawać podatnikom więcej obowiązków – fakturę zaliczkową trzeba będzie skorygować po złożeniu oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji. Jednak sąd ma tutaj rację – póki strony nie złożą takiego oświadczenia, transakcja jest zwolniona. A mogą także zmienić zdanie i finalnie zadecydować o zastosowaniu zwolnienia.

W przypadku zwolnienia przewidzianego dla budynków i budowli, rozwiązanie tej sytuacji jest stosunkowo proste. Wystarczy złożyć oświadczenie o wyborze opodatkowania przed wypłatą zaliczki. Pozwoli to na uniknięcie konieczności późniejszego korygowania faktury zaliczkowej.

Kiedy korekta może być konieczna? Znaczenie MPZP i decyzji WZ

Są jednak sytuacje, w których sprawa może być bardziej złożona. Naszym zdaniem organy podatkowe mogłyby próbować analogicznie zastosować wyrok także do sytuacji, w której przedmiotem transakcji jest nieruchomość niezabudowana.

Zwolnieniu od VAT podlega dostawa nieruchomości niezabudowanych, przeznaczonych pod zabudowę – czyli takich, co do których możliwość zabudowy przewiduje miejscowy plan zagospodarowania przestrzeni (MPZP) lub wydana została decyzja o warunkach zabudowy (WZ). Często zdarzają się przypadki, w których przedmiotem transakcji ma być nieruchomość niezabudowana, co do której nie zostały wydane ani MPZP ani decyzja WZ – korzysta ona wówczas ze zwolnienia. W umowie przedwstępnej strony jednak mogą ustalić, że przed transakcją uzyskają decyzję WZ – w efekcie, w momencie uzyskania decyzji WZ, zwolnienie od VAT przestanie obowiązywać.

W takiej sytuacji, przy analogicznym zastosowaniu wyroku NSA, podatnicy nie będą mieli wyjścia – konieczne będzie wystawienie faktury bez VAT i jej późniejsza korekta. Warto odnotować, że korekty w takiej sytuacji dokonujemy w bieżącym okresie rozliczeniowym – nie powstaną więc odsetki od zaległości podatkowej.

Masz pytania? Skontaktuj się z nami: Olga Panek